De gebruikelijk-loonregeling is van toepassing op werknemers, die een aanmerkelijk belang hebben in de vennootschap waarvoor zij werken. Iemand heeft een aanmerkelijk belang in een vennootschap wanneer hij, alleen of met zijn fiscale partner:

• 5% of meer van de aandelen heeft;
• het recht heeft om 5% of meer van de aandelen in een vennootschap te kopen;
• winstbewijzen heeft die recht geven op 5% of meer van de jaarwinst van een vennootschap;
• 5% of meer van het stemrecht in de algemene vergadering van een coöperatie of een vereniging op coöperatieve grondslag bezit.

De gebruikelijk-loonregeling houdt in, dat de aanmerkelijkbelanghouder een loon krijgt dat gebruikelijk is voor het niveau en de omvang van zijn werkzaamheden. De regeling geldt overigens ook voor de fiscale partner van de aanmerkelijkbelanghouder indien deze werkzaamheden voor de vennootschap verricht.

De gebruikelijk-loonregeling bepaalt hoe hoog het loon van de aanmerkelijkbelanghouder minimaal moet zijn. Dit loon is het hoogste van de volgende bedragen:

• 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking;
• het loon van de meestverdienende werknemer van de vennootschap of van een verbonden vennootschap;
• € 45.000.

Door de vergelijking te maken met het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking hoeft niet gekeken te worden naar het loon van werknemers die precies hetzelfde werk doen. Zo kan het gebruikelijk loon van een orthodontist worden vastgesteld op basis van het loon van een tandarts in loondienst.

Een verbonden vennootschap is:

• een vennootschap waarin de werkgever een belang van ten minste 1/3 gedeelte heeft, of
• die een dergelijk belang in de werkgever heeft, of
• een vennootschap waarin een derde partij een belang van ten minste 1/3 gedeelte heeft, terwijl deze derde partij een dergelijk belang in de werkgever heeft.

Het loon mag op een lager bedrag worden vastgesteld als:

• Aannemelijk is dat het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking lager is dan € 45.000. Het gebruikelijk loon bedraagt dan 100% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking.
• Aannemelijk is dat 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking lager is dan het loon van de meestverdienende werknemer in dienst van de werkgever of van een verbonden lichaam. Het gebruikelijk loon bedraagt dan 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking, maar ten minste € 45.000. De Belastingdienst kan het tegenbewijs leveren om een hoger loon aannemelijk te maken.

De gebruikelijk-loonregeling geldt voor iedere vennootschap waarin de werknemer een aanmerkelijk belang heeft en waarvoor hij werkzaamheden verricht.

Voorbeeld
Een concern bestaat uit een moedermaatschappij en een dochtermaatschappij. De moedermaatschappij heeft alle aandelen in de dochtermaatschappij. De aandelen van de moedermaatschappij zijn in handen van de directeur-grootaandeelhouder (dga). De dga werkt voor de moedermaatschappij en voor de dochtermaatschappij. Omdat hij in beide vennootschappen een aanmerkelijk belang heeft, geldt bij beide vennootschappen de gebruikelijk-loonregeling.

Het gebruikelijk loon is het loon inclusief de bijtelling voor het privégebruik van een auto van de zaak. Ingehouden pensioenpremie behoort niet tot het loon. Ook het gebruik van gerichte vrijstellingen in de werkkostenregeling heeft gevolgen voor het gebruikelijk loon.

De gebruikelijk-loonregeling geldt ook voor de werknemersverzekeringen, tenzij de werknemer een dga is. Een dga is niet (altijd) verzekerd voor de werknemersverzekeringen. Iemand geldt als dga als hij:

• zelf over zijn ontslag kan beslissen of niet tegen zijn wil ontslagen kan worden;
• zelf, of samen met zijn echtgenoot en met zijn familieleden tot en met de derde graad, aandelen heeft die ten minste 2/3 deel van de stemmen vertegenwoordigen, zodat hij (samen met zijn familieleden) over zijn ontslag kan beslissen of niet tegen zijn wil ontslagen kan worden;
• samen met de andere bestuurders alle aandelen in de vennootschap heeft en ieder een gelijk deel van het kapitaal in handen heeft;
• via een rechtspersoon waarvan hij de bestuurder is of waarin hij aandelen houdt, zoveel invloed in de vennootschap heeft dat hij over zijn ontslag kan beslissen of niet tegen zijn wil ontslagen kan worden.

Voor al deze situaties geldt dat de bestuurder zelf direct of indirect aandelen in de vennootschap moet hebben. Met bestuurder wordt de statutair bestuurder bedoeld. Is dat een rechtspersoon, dan wordt degene die het bestuurswerk uitvoert als bestuurder gezien.

Start-ups
Voor aanmerkelijkbelanghouders die werken voor een start-up geldt een versoepeld regime. Gedurende maximaal drie jaar mag het wettelijk minimumloon of een lager loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking als gebruikelijk loon worden aangehouden. Om als start-up aangemerkt te worden moet de vennootschap voldoen aan de volgende voorwaarden:

• zij beschikt in het kalenderjaar over een S&O-verklaring;
• zij heeft recht op het verhoogde starterspercentage;
• zij komt niet uit boven het "de minimis-plafond" inzake staatssteun van het Europese Verdrag.

Fictief loon
De vennootschap kan de aanmerkelijkbelanghouder een lager loon betalen dan gebruikelijk is voor zijn werk. Het verschil tussen het gebruikelijke en het uitbetaalde loon moet als fictief loon in de loonadministratie verwerkt worden. De loonheffingen moeten over het gehele gebruikelijke loon, dus inclusief het fictieve loon, berekend worden. Betaalt de vennootschap helemaal geen loon uit aan de aanmerkelijkbelanghouder, dan is het gebruikelijke loon in zijn geheel fictief loon.

Gebruikelijk loon € 5.000 of lager
Krijgt een aanmerkelijkbelanghouder geen loon en is de omvang van zijn werkzaamheden zo gering dat een daarvoor gebruikelijk loon niet hoger dan € 5.000, dan hoeft de vennootschap geen loonheffingen over dat loon te betalen. De fictief-loonregeling geldt in deze gevallen niet. De grens van € 5.000 geldt overigens voor alle werkzaamheden die de aanmerkelijkbelanghouder verricht voor de groep van bedrijven waarin hij een aanmerkelijk belang heeft.
Betaalt de vennootschap wel loon aan de aanmerkelijkbelanghouder, dan moet zij wel loonheffingen betalen, ook al is het uitbetaalde loon lager dan € 5.000.

Voor uit het buitenland afkomstige werknemers geldt onder voorwaarden een gunstige fiscale regeling. Deze zogenaamde 30%-regeling houdt in dat werkgevers tot 30% van de bruto beloning als een belastingvrije vergoeding kunnen betalen aan buitenlandse werknemers. De vergoeding is bedoeld voor de extra kosten die dergelijke werknemers maken in verband met hun tijdelijke verblijf in Nederland.

Het kabinet wil deze regeling per 1 januari 2019 verkorten van acht naar vijf jaar. De verkorting gaat gelden zowel voor nieuwe als voor bestaande gevallen. De voorgenomen aanpassing van de regeling is een gevolg van een in 2017 uitgevoerde evaluatie van de 30%-regeling. Hieruit bleek dat circa 80% van de werknemers de regeling niet langer gebruikt dan vijf jaar. Een substantieel deel van de overige gebruikers van de regeling blijkt zich langdurig in Nederland te vestigen. Het wetsvoorstel met de aanpassing zal, als onderdeel van het Belastingplan 2019, op Prinsjesdag worden aangeboden aan de Tweede Kamer.

De standaardbijtelling voor het privégebruik van een auto van de zaak is per 1 januari 2017 verlaagd van 25% naar 22%. Op grond van overgangsrecht geldt voor auto’s met een datum van eerste toelating van uiterlijk 31 december 2016 ook na 1 januari 2017 een bijtelling van 25%. Over de vraag of de overgangsregeling een verboden vorm van ongelijke behandeling is of een inbreuk op het recht van ongestoord genot van eigendom is een procedure aanhangig bij de Hoge Raad. De Advocaat-generaal (A-G)bij de Hoge Raad heeft een conclusie aan deze zaak gewijd.

Eerder in de procedure heeft de rechtbank geoordeeld dat het gelijkheidsbeginsel door de overgangsregeling niet is geschonden. De wetgever had redelijke gronden voor de invoering van de overgangsregeling. Auto’s zijn zuiniger geworden en de overgangsregeling komt volgens de rechtbank de uitvoerbaarheid van de regeling ten goede. Evenmin is sprake van een ongeoorloofde inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom. De wetgever heeft een grote beoordelingsvrijheid bij de keuze om al dan niet een overgangsregeling in te stellen. De regering heeft meerdere gronden aangevoerd om de keuze voor de overgangsregeling te onderbouwen. Dat de regeling elke redelijke grond mist blijkt volgens de A-G niet uit het door de werknemer aangevoerde.
Het mislopen van het voordeel van een lagere bijtelling kan volgens de A-G niet als een buitensporige last worden aangemerkt. De conclusie van de A-G strekt tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.